相続が発生したとき、遺産の大部分を自宅や事業用不動産が占めている場合があります。
例えば、父親が亡くなり、相続人は長男と次男の2人だったとします。
相続財産は、父親が住んでいた自宅の土地と建物が中心で、預貯金はそれほど多くありません。
長男は父親と同居していたため、今後も自宅に住み続けたいと考えています。
一方、次男は自宅を取得する予定がなく、自分の相続分に相当する金銭を受け取りたいと希望しています。
このような場合、不動産を売却して現金で分ける方法もありますが、長男が住み続けるためには別の方法を検討する必要があります。
そこで有効な選択肢となるのが「代償分割」です。
代償分割は、特定の相続人が不動産などを取得し、その代わりに他の相続人へ代償金を支払う方法です。
ただし、代償金の金額や支払方法を適切に決めなければ、かえって相続人間の争いにつながることがあります。
また、代償分割には相続税特有の計算方法があり、遺産分割で合意した金額をそのまま相続税の計算に使用できるとは限りません。
今回は、代償分割の仕組みと具体的な計算方法、税務上の注意点について解説します。
遺産分割には4つの方法がある
遺産分割には、大きく分けて4つの方法があります。
1つ目は現物分割です。
現物分割とは、不動産や預貯金などの遺産を、そのまま各相続人に取得させる方法です。
例えば、長男が自宅を取得し、次男が預貯金を取得する場合です。
2つ目は代償分割です。
特定の相続人が不動産などを取得し、その代わりに他の相続人へ代償金を支払います。
3つ目は換価分割です。
相続財産を売却し、その売却代金を相続人間で分配する方法です。
4つ目は共有分割です。
不動産などを複数の相続人が共有で取得する方法です。
それぞれにメリットと注意点があります。
現物分割は財産をそのまま承継できますが、財産の種類や価値によっては公平な分割が難しくなります。
換価分割は現金で分けやすい一方、売却によって自宅や事業用資産を失う可能性があります。
共有分割は当面の合意を得やすい場合がありますが、将来の管理や売却をめぐる争いにつながることがあります。
代償分割は、不動産を残しながら他の相続人との公平を図る方法として重要です。
代償分割が適しているケース
代償分割が適しているのは、特定の相続人が財産を単独で取得する必要がある場合です。
代表的なのは、親と同居していた子が自宅を引き継ぐケースです。
自宅を売却すると住む場所を失うため、不動産を残したいという希望があります。
また、親が営んでいた事業を子が引き継ぐ場合にも、代償分割が有効です。
事業用の土地や建物を複数の相続人で共有すると、将来の事業運営に支障が生じる可能性があります。
そのため、事業を承継する相続人が不動産を取得し、他の相続人に代償金を支払う方法が考えられます。
ただし、代償分割では、財産を取得する相続人に代償金の支払能力が必要です。
不動産の価値が高くても、代償金を支払う現金がなければ、合意した内容を実行できません。
代償分割では、不動産の評価と資金計画を一体として検討することが重要です。
代償金の基本的な計算方法
具体例で考えてみます。
父親が亡くなり、相続人は長男Aと次男Bの2人です。
相続財産は、自宅の土地と建物が5,000万円、預貯金が1,000万円の合計6,000万円です。
法定相続分はそれぞれ2分の1です。
長男Aは自宅を取得し、次男Bは預貯金1,000万円を取得することになりました。
この場合、各相続人の取得目標額は次のとおりです。
6,000万円×1/2＝3,000万円
次男Bは預貯金1,000万円を取得するため、不足額は2,000万円です。
3,000万円－1,000万円＝2,000万円
そこで、長男Aが次男Bに代償金2,000万円を支払います。
結果として、長男Aは5,000万円の不動産を取得し、2,000万円の代償金を負担します。
長男Aの実質的な取得額は3,000万円です。
次男Bは預貯金1,000万円と代償金2,000万円を取得し、合計3,000万円となります。
このように、代償分割によって不動産を売却せずに相続人間の公平を図ることができます。
不動産の評価額によって代償金は変わる
代償分割で最も争いになりやすいのが、不動産の評価額です。
相続税の申告では、土地について路線価方式や倍率方式などによる評価を行います。
一方、遺産分割では、基本的に遺産分割時の時価を基準として考えます。
例えば、自宅の相続税評価額が4,000万円で、実勢価格が5,000万円だったとします。
相続税評価額を基準に代償金を計算する場合と、実勢価格を基準に計算する場合では、代償金に差が生じます。
相続人が2人で、不動産だけを分ける場合を考えます。
相続税評価額4,000万円を基準にすると、代償金は2,000万円です。
一方、実勢価格5,000万円を基準にすると、代償金は2,500万円です。
その差は500万円になります。
不動産を取得しない相続人からすれば、相続税評価額だけで代償金を決めることに納得できない場合があります。
そのため、不動産会社の査定や不動産鑑定士による鑑定などを参考に、合理的な評価額を検討することが重要です。
代償分割と相続税の計算方法
代償分割では、相続税の課税価格について特別な計算を行います。
原則として、代償金を支払う相続人は、取得した相続財産の価額から代償財産の価額を控除します。
一方、代償金を受け取る相続人は、取得した相続財産の価額に代償財産の価額を加算します。
例えば、相続税評価額5,000万円の不動産を長男が取得し、次男に代償金2,000万円を支払う場合です。
代償金2,000万円を相続税の計算上もそのまま用いることができるとすれば、長男の課税価格は次のようになります。
5,000万円－2,000万円＝3,000万円
一方、次男の課税価格は2,000万円です。
ただし、代償金の額を実勢価格に基づいて決定している場合には、相続税評価額との調整が必要になることがあります。
ここが代償分割の税務で特に注意したい点です。
代償金を時価で決めた場合の税務上の調整
例えば、長男が取得する不動産について、次の条件を考えます。
相続開始時の相続税評価額は4,000万円です。
遺産分割時の通常の取引価額は5,000万円です。
長男は次男に代償金2,500万円を支払うことになりました。
この場合、代償金は遺産分割時の時価5,000万円を基準として決定されています。
相続税基本通達11の2－10では、一定の場合に、代償債務の額を相続税評価額に対応する金額へ調整する計算方法が示されています。
計算式は次のとおりです。
代償債務の額×相続開始時の相続税評価額÷代償金の決定の基礎となった遺産分割時の通常の取引価額
今回のケースでは、次の計算になります。
2,500万円×4,000万円÷5,000万円＝2,000万円
したがって、この計算方法による代償財産の価額は2,000万円となります。
長男の課税価格は、4,000万円から2,000万円を控除した2,000万円です。
次男の課税価格は、2,000万円となります。
実際に支払う代償金は2,500万円ですが、相続税の計算上は2,000万円を用いることになります。
ただし、共同相続人全員の協議に基づく合理的な計算方法によって代償財産の価額を定め、申告する場合には、別の取扱いが認められることがあります。
代償金の支払額と相続税の計算上の金額は、必ずしも一致しないことを理解しておく必要があります。
小規模宅地等の特例と代償分割
代償分割では、小規模宅地等の特例との関係も重要です。
例えば、被相続人の居住用宅地等について、一定の要件を満たす場合には、330平方メートルまで80％の評価減が認められます。
この特例は、相続税の課税価格を計算するための制度です。
そのため、特例適用後の評価額をそのまま不動産の時価と考えることは適切ではありません。
例えば、土地の相続税評価額が5,000万円で、小規模宅地等の特例によって評価額が1,000万円になる場合です。
実際の不動産の市場価値が5,000万円程度であれば、代償分割における公平を考える際に、1,000万円だけを基準にすることには問題があります。
一方、相続税の計算では、特例適用後の価額をどのように扱うかが問題になる場合があります。
この点については、実際に国税不服審判所で争われた事例があります。
代償金を税額が同じになるよう調整した事例
国税不服審判所の2021年12月13日の裁決では、代償金の計算方法が問題となりました。
被相続人Aが亡くなり、相続人は子Bと子Cの2人でした。
遺産分割をめぐる争いの結果、家庭裁判所の審判によって、BとCがそれぞれ現物の財産を取得し、BがCに約1億5,828万円の代償金を支払うことになりました。
その後、BとCは相続税の申告について話し合いました。
そして、両者の相続税額が同じになるように、小規模宅地等の特例の適用を受ける土地については、特例適用後の価額を用いて計算することにしました。
その結果、代償金を約5,437万円とすることで合意しました。
当初の審判で定められた代償金と比較すると、約1億円の差があります。
この合意に基づく代償財産の価額が、相続税の計算上認められるかどうかが争点となりました。
課税庁と国税不服審判所の判断
この事例で、課税庁は、相続人間の合意による計算方法が合理的とはいえないと主張しました。
理由は、小規模宅地等の特例の適用を受ける土地について、特例適用後の価額を用いていたためです。
一方、国税不服審判所は、相続人間の合意内容と、その計算方法の目的を検討しました。
本件の合意は、代償金を考慮したBとCの相続税の課税価格を等しくし、その結果として両者の納付税額を等しくすることを目的としていました。
また、その計算方法によって相続税の総額が変動する事情は認められませんでした。
さらに、配偶者の税額軽減などを利用して、相続税の負担を不当に減少させる目的があったとも認められませんでした。
その結果、国税不服審判所は、課税庁の処分を全部取り消しました。
この裁決は、相続人全員の合意に基づく代償財産の価額について、計算方法の合理性や合意の目的を具体的に検討する必要があることを示しています。
ただし、この事例があるからといって、小規模宅地等の特例適用後の価額を用いた代償金の計算が、すべての場合に認められるわけではありません。
個別の事情に応じた判断が必要です。
代償金の支払能力を確認する重要性
代償分割では、代償金を支払う相続人の資金計画が重要です。
例えば、長男が5,000万円の自宅を取得し、次男に2,500万円の代償金を支払う場合です。
長男に十分な預貯金があれば、代償金を一括で支払うことができます。
しかし、長男の手元資金が500万円しかない場合には、残り2,000万円をどのように調達するかが問題になります。
金融機関から借入れを行う方法も考えられますが、審査に通るとは限りません。
また、代償金を分割払いにする場合には、支払期間や利息、担保などについて検討する必要があります。
支払能力を十分に確認せずに遺産分割協議を成立させると、後から代償金を支払えなくなる可能性があります。
その結果、相続人間の関係が悪化し、訴訟などに発展することも考えられます。
代償分割を選択する際には、不動産の取得希望だけでなく、代償金を確実に支払えるかどうかを確認することが大切です。
生命保険を代償金の原資にする方法
代償分割に備える方法として、生命保険を活用することがあります。
例えば、父親が長男を死亡保険金受取人として指定し、死亡保険金2,000万円を残していた場合です。
父親の死亡後、長男は死亡保険金を受け取り、その資金を次男への代償金に充てることが考えられます。
死亡保険金は、原則として受取人固有の財産となるため、長男が代償金の原資を確保する方法として有効です。
ただし、死亡保険金そのものは、原則として遺産分割の対象にはなりません。
また、死亡保険金を取得した長男が次男に金銭を渡す場合、その支払いが遺産分割協議に基づく代償債務の履行であることを明確にする必要があります。
単に長男から次男へ金銭を贈与したような形になれば、贈与税の問題が生じる可能性があります。
生命保険を代償分割に活用する場合には、保険金受取人の指定と遺産分割の内容を整合させることが重要です。
代償金を現金以外で支払う場合の注意点
代償金は、必ずしも現金で支払うとは限りません。
例えば、長男が相続した不動産の代償として、自分が以前から所有していた別の不動産を次男に渡す場合です。
このように、代償債務の履行として現金以外の財産を移転する場合には、所得税の課税関係が問題になることがあります。
特に、代償金の代わりに不動産や有価証券などを移転すると、その財産を時価で譲渡したものとして譲渡所得税の課税対象となる場合があります。
現金による代償金の支払いとは、税務上の取扱いが異なる点に注意が必要です。
また、相続財産そのものを分ける現物分割と、相続人が従来から所有していた財産を代償として移転することも区別する必要があります。
代償分割では、代償金の金額だけでなく、何をどのような方法で支払うのかによって課税関係が変わることがあります。
遺産分割協議書に記載すべき事項
代償分割を行う場合には、遺産分割協議書の内容が重要です。
まず、どの相続人が、どの財産を取得するのかを明確にします。
次に、代償金を支払う相続人と受け取る相続人を特定します。
さらに、代償金の金額、支払期限、支払方法を具体的に記載することが望まれます。
分割払いとする場合には、各回の支払額や支払期日についても明確にする必要があります。
また、必要に応じて、支払いが遅れた場合の取扱いや担保についても検討します。
税務上は、代償分割による支払いであることを確認できる内容にしておくことが重要です。
単なる金銭の授受と区別できるよう、遺産分割に伴う代償債務であることを明記しておく必要があります。
相続人間の合意内容を正確に書面化することが、後日の紛争や税務上の問題を防ぐことにつながります。
結論
代償分割は、自宅や事業用不動産などを特定の相続人が取得しながら、他の相続人との公平を図るための有効な方法です。
不動産を売却せずに承継できるため、住まいや事業を維持したい場合に適しています。
一方、代償分割では、不動産の評価額、代償金の支払能力、相続税の計算方法について慎重な検討が必要です。
特に、遺産分割時の時価に基づいて代償金を決定した場合には、相続税の計算上、相続税評価額との調整が必要になることがあります。
また、相続人全員の合意に基づく合理的な計算方法によって代償財産の価額を定めた場合には、その合意内容が税務上認められるかどうかが重要になります。
小規模宅地等の特例を適用する場合には、特例適用後の価額をどのように扱うかについても注意が必要です。
さらに、代償金の支払いが困難になれば、遺産分割協議が成立していても、新たな相続トラブルが発生する可能性があります。
そのため、代償分割を行う際には、財産評価と資金計画を一体として検討し、支払方法や期限を明確にすることが大切です。
生命保険を代償金の原資として活用する方法もありますが、保険金の受取人指定と遺産分割の内容を整合させる必要があります。
代償分割は、不動産を残すための有効な制度ですが、法律と税務の両面から適切に設計することが重要です。
相続人全員が納得できる評価額と、実行可能な支払計画を整えることが、円滑な財産承継につながります。
参考
東京税理士協同組合教育情報事業配布資料「全国統一研修会 基礎から厄介なケースまで」
民法第906条、第907条
相続税基本通達11の2－9、11の2－10
国税不服審判所令和3年12月13日裁決（大裁（諸）令3第22号）
国税庁「代償分割が行われた場合の相続税の課税価格の計算」
国税庁「小規模宅地等の特例」