相続税の財産評価をめぐり、近年もっとも大きな影響を与えた判決の一つが、最高裁令和4年4月19日判決です。いわゆる「札幌・東京マンション評価事件」と呼ばれる事案であり、相続税評価における「評価通達6項」の適用を最高裁が初めて正面から認めたことで、大きな注目を集めました。
この判決以降、「評価通達どおりに申告しても否認される可能性がある」という不安が、実務の現場に急速に広がりました。特に不動産を活用した相続対策については、従来の「通達どおりなら安全」という前提が大きく揺らいだと言えます。
今回の「続・傍流の正論～税相を斬る」では、弁護士・税理士の品川芳宣氏が、この最高裁判決の論理構造そのものに疑義を呈しています。特に重要なのは、最高裁が「画一的評価」という前提をどこまで正確に理解していたのか、という問題です。
本稿では、評価通達6項の本来の役割と、最高裁判決が実務に与えた影響について整理します。
評価通達6項とは何か
相続税の財産評価は、原則として国税庁の「財産評価基本通達」に従って行われます。
土地であれば路線価方式、建物であれば固定資産税評価額など、一定のルールによって全国一律に評価する仕組みです。これは、納税者間の公平性と予測可能性を確保するためです。
しかし、すべての財産を画一的に評価すると、実際の市場価格と大きく乖離するケースが生じます。
そこで存在するのが、評価通達6項です。
同項は、通達による評価方法が「著しく不適当」と認められる場合には、別の方法で評価できるという例外規定です。いわば、「形式的な評価では実態を反映できない場合の安全弁」として設けられています。
従来の実務では、この6項は極めて限定的に使われるという理解が一般的でした。
最高裁判決が変えたもの
最高裁判決が大きな衝撃を与えたのは、「評価通達は絶対ではない」と明確に示した点にあります。
判決は、評価通達について「上級行政機関が下級行政機関を指揮するための通達にすぎない」と述べ、法規範性を限定的に捉えました。
そのうえで、課税庁が通常は通達に従って画一的評価をしている以上、特定の納税者だけ異なる評価を行うには「合理的理由」が必要だと判示しました。
つまり、
- 原則は通達評価
- ただし合理的理由があれば時価評価可能
という構造を示したわけです。
一見すると、妥当な整理にも見えます。
しかし、ここに実務上の大きな問題があります。
「合理的理由」は誰が判断するのか
品川氏が問題視するのは、最高裁が「合理的理由」という概念を前面に出した結果、評価通達6項の存在意義が曖昧になった点です。
従来は、
- 評価通達6項
- 国税庁長官の指示
- 特別事情の存在
という一定の枠組みが存在していました。
しかし最高裁判決後は、「合理的理由」があれば税務署長レベルでも通達評価を排除できるようにも読めます。
これは、納税者側から見ると極めて重要な変化です。
なぜなら、通達どおりに申告しても、後から「合理的理由がある」と判断されれば否認され得るからです。
つまり、予測可能性が大きく低下することになります。
「画一的評価」は本当に存在するのか
さらに興味深いのが、最高裁が「課税庁が画一的評価を行っていることは公知の事実」と述べた点です。
品川氏は、この前提自体が現在の実務を正確に反映していないと指摘しています。
実際には、相続税評価の世界では、すでに多くの「例外評価」が導入されています。
たとえば、
- 相続開始前3年以内取得財産の取得価額評価
- 負担付贈与の特別評価
- 個別通達による例外的評価
- 特定事情を考慮した個別評価
などです。
つまり、現在の相続税評価は、もはや単純な「画一的評価」だけで運用されているわけではありません。
昭和時代のような「全国一律・形式的評価」の世界ではなく、実態価格との整合性を重視する方向へ、徐々に変化してきたのです。
この意味では、最高裁判決が前提とした「課税庁は画一的評価をしている」という認識自体が、現在の制度運用とずれている可能性があります。
相続税評価は「ルール」から「実態」へ向かうのか
この問題の本質は、相続税評価が、
- 形式的ルール重視
から - 実態価値重視
へ移行しつつある点にあります。
かつては、「路線価どおりなら安全」という発想が強く存在しました。
しかし現在は、
- 節税目的
- 不自然な借入構造
- 市場価格との極端な乖離
- 相続直前の取得
- 経済合理性の欠如
などが重視される方向に変わりつつあります。
つまり、「通達に従ったか」だけでなく、「実態として妥当か」が問われる時代になっているのです。
実務に与える最大の影響
実務上もっとも大きいのは、「通達依存型相続対策」の限界が見え始めたことです。
これまでの相続対策では、
- 路線価と実勢価格の乖離
- 賃貸化による評価減
- 借入による圧縮
- タワーマンション評価
などが広く活用されてきました。
しかし今後は、「形式上は合法」であっても、「租税負担の公平を著しく害する」と判断されれば、個別否認されるリスクが高まります。
これは単なるテクニック論ではありません。
相続税実務そのものが、
- 画一性
- 平等性
- 実態課税
- 個別事情
の間で、大きく揺れ始めているということです。
結論
最高裁令和4年判決は、評価通達6項を正面から認めた歴史的判決として高く評価されています。
しかしその一方で、
- 「合理的理由」とは何か
- 誰が判断するのか
- 通達の予測可能性をどこまで信頼できるのか
- 「画一的評価」という前提は現実に合っているのか
といった新たな問題も生み出しました。
今後の相続税実務では、「通達どおりだから安全」という発想だけでは対応できなくなる可能性があります。
むしろ、
- なぜその取引を行ったのか
- 経済合理性はあるのか
- 実態価格との乖離は妥当か
という「説明可能性」が、これまで以上に重要になるでしょう。
評価通達6項は、単なる例外規定ではありません。
それは、相続税評価が「形式」と「実態」のどちらを重視するのかという、日本の課税思想そのものを映し出す条文になりつつあるのかもしれません。
参考
・税のしるべ 2026年5月18日
「連載『続・傍流の正論～税相を斬る』第90回／最判にも疑義⑦、画一的評価」 弁護士・税理士 品川芳宣
・最高裁令和4年4月19日判決（相続税財産評価事件）
・財産評価基本通達
・租税特別措置法69条の4