相続税実務において、評価通達は絶対的な基準のように扱われています。路線価方式や倍率方式に従って評価を行えば、原則として税務上の安全圏にあると理解されてきました。
しかし近年、評価通達を前提とした不動産取得スキームが問題となり、裁判例において否認される事例も生じました。通達を形式的に適用しても、結果として著しい評価差が生じる場合、租税回避とみなされる可能性があるという現実が明らかになりました。
では、評価通達は本当に租税回避を抑制できるのでしょうか。本稿では、その限界と可能性を整理します。
評価通達の本来の役割
評価通達の目的は、財産の「時価」を画一的かつ公平に算定するための基準を示すことです。
相続税法は「時価」としか定めていません。個別評価を原則とすれば、膨大な件数を処理することは不可能です。そのため、行政は評価通達を通じて標準化を図っています。
この標準化は、
・行政の効率性
・納税者間の公平
・予測可能性の確保
という観点から合理性を持ちます。
しかし、通達はあくまで一般的・平均的な市場状況を前提に設計されています。特殊な事案にまで完全に対応するものではありません。
租税回避が生まれる構造
租税回避は、法律の文言に形式的には従いながら、立法趣旨に反する結果を得る行為と整理できます。
評価通達を利用した租税回避の典型は、
・市場価格と評価額の乖離
・借入金との組み合わせ
・短期取得による評価圧縮
といった構造を持ちます。
ここで問題となるのは、通達が定める評価方法自体が違法なのではなく、通達を利用することによって結果的に課税公平が損なわれる点です。
つまり、通達は「評価技術」であって、「租税回避防止規定」ではないという本質的な限界があります。
通達による抑制の限界
評価通達の改正によって、特定のスキームを封じることは可能です。貸付用不動産の評価適正化もその一例です。
しかし、通達改正は常に後追いになります。市場参加者は評価差を見つけ、スキームを構築し、それに対して行政が通達を改正するという循環が続きます。
また、通達は画一的基準である以上、細かく設計しすぎれば複雑化し、予測可能性が低下します。逆に単純化すれば、新たな差異が生まれます。
このジレンマから、通達だけで租税回避を完全に抑制することは困難です。
裁判所の役割との関係
租税回避が問題となる局面では、最終的に裁判所が「法律の趣旨」に照らして判断します。
裁判所は、
・通達の形式的適用
ではなく、
・客観的交換価値との乖離
・取引全体の経済合理性
を重視します。
ここに、通達による抑制と司法による統制という二層構造があります。
評価通達は一般的事案を処理するための第一線ですが、著しく不合理なケースについては、司法が修正機能を果たします。
抑制の鍵はどこにあるか
では、租税回避を抑制する鍵はどこにあるのでしょうか。
第一に、評価基準を市場実態に近づけることです。評価額と実勢価格の乖離が大きければ、差を利用する動機が生まれます。
第二に、形式基準だけでなく実質判断の余地を残すことです。画一基準を設けつつも、著しい乖離がある場合には補正を可能とする設計が求められます。
第三に、納税者側のリスク認識です。通達に従っていれば絶対に安全という発想は、近年の裁判例から見て適切とはいえません。
実務への示唆
実務家にとって重要なのは、評価通達を「盾」としてのみ理解しないことです。
通達は安全圏を示す指針ですが、
・取得時期
・資金調達方法
・保有期間
・市場価格との乖離
といった全体構造を総合的に見なければなりません。
特に高額不動産や短期取引を伴う場合には、通達評価と実勢価格の差を冷静に分析し、将来の否認リスクを説明できる体制が必要です。
結論
評価通達は、相続税実務の安定性を支える重要な制度です。しかし、その本質は評価技術の標準化にあり、租税回避防止規定ではありません。
通達だけで租税回避を完全に抑制することはできません。行政の基準設定、司法の統制機能、そして実務家の適切なリスク判断が相互に作用することで、はじめて課税公平は維持されます。
通達改正の動向を追うことは重要ですが、それ以上に、通達の限界を理解することが、これからの相続税実務において不可欠となります。
参考
・相続税法
・財産評価基本通達
・最高裁判所判例（相続税財産評価に関する判決）
・品川芳宣「続・傍流の正論～税相を斬る 第80回／パブリック・コメント」税のしるべ 2026年2月23日
